每經特約評論員 施懿宸、胡雅琳、俞佳寧

每經編輯 黃宗彥

“十四五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃要求，要全面深化資源環(huán)境專項資金審計、生態(tài)文明建設政策落實情況審計等資源環(huán)境審計，重點關注碳達峰碳中和等重大任務落實情況，促進經濟社會發(fā)展全面綠色轉型。在此形勢下，推行碳審計是順應時代需求的必然舉措，也是實現低碳經濟的重要路徑。

在此背景下，本文從碳審計的內涵和意義出發(fā)，結合國外碳審計實踐積累的成功經驗與國內碳審計工作面臨的制約因素，就碳審計如何更好地賦能“雙碳”目標實現提出展望和建議。

一、碳審計的內涵和意義

（一）碳審計的基本內涵

在全球變暖的嚴峻形勢下，“碳審計”這一新概念應運而生。碳審計指在定義的空間和時間邊界內進行碳足跡計算的過程，是審計機構接受政府授權或其他有關機構委托，依據國家政策、法律和有關規(guī)章、制度、標準，遵循審計準則，對被審計單位或部門的低碳生產經營、資源利用、財務信息、職責履行等活動進行的特殊管理。

（二）開展碳審計的意義

“雙碳”目標的實現是一項多維、立體、系統的工程。推進碳審計全覆蓋，有利于推動我國產業(yè)升級和企業(yè)技術創(chuàng)新，形成促進可持續(xù)發(fā)展的政策機制和制度保障體系。

1. 規(guī)范企業(yè)碳排放行為

作為一種新型環(huán)境規(guī)制工具，碳審計拓寬了傳統財務審計的固有思路，以核算碳足跡的方式為企業(yè)碳排放活動和履行社會責任的實際情況提供了獨立、客觀的數據支撐和外部鑒證，可以有效提升碳排放報告的信息披露質量。在確定企業(yè)碳排放量、減排潛力的同時，碳審計也能在無形中督促企業(yè)履行合規(guī)性義務，約束其碳減排行為決策，進而倒逼企業(yè)生產方式的綠色轉型。

2. 激發(fā)碳市場交易活力

全國碳排放權交易市場開市已逾一年，雖然初步顯現了推動低成本減排的成效，但是仍存在交易潮汐現象明顯、市場總體活躍度不高等問題。合理、準確的碳交易審計體系能夠保證碳交易過程的公正與公允，充分激活碳交易的金融屬性，暢通碳價格發(fā)現運行機制，進一步增加我國碳交易市場的流動性。

圖1 全國碳市場碳排放配額交易情況

（注：數據截至2022年8月4日收盤 數據來源：WIND數據庫）

3. 支持“雙碳”政策落實

碳達峰碳中和“1+N”政策體系不僅對能源、工業(yè)、交通等高碳領域的綠色高質量發(fā)展提出了新任務，也對金融、價格、財稅、土地、政府采購、標準等保障方案的落地提出了高要求。沿“政策—項目—資金”主線積極開展碳審計，有助于全方位、全鏈條、全環(huán)節(jié)監(jiān)測“雙碳”政策措施在各地各部門的具體落實情況，及時、持續(xù)跟蹤“雙碳”工程項目的建設與運行過程，并通過針對性的反饋與評估切實提高“雙碳”資金的使用效益。

二、國際碳審計的發(fā)展現狀

（一）美國

明晰的組織架構和持續(xù)連貫的審計工作是美國碳審計發(fā)展的重要基石。美國碳審計的實施機構主體為美國審計署（GAO）和美國國家環(huán)境保護局（EPA），二者分工明確，相互合作又存在制約，共同保障了碳審計準則體系的制定和成功實施。在碳審計準則制定方面，美國審計署主要負責宏觀層面的規(guī)則制定，而美國國家環(huán)境保護局側重于碳審計的具體指導準則和方針。在職責權力方面，美國審計署隸屬于美國國會，美國國家環(huán)境保護局則直接向總統匯報，美國審計署對國家環(huán)境保護局具有審查監(jiān)督的權力；在實施審計過程中，環(huán)保局又需要與美國審計署的自然資源利用與保護司密切合作。

圖2 美國兩大碳審計主體的關系

自20世紀90年代至今，美國審計署始終將碳審計視為一項擔負歷史責任的長期工程，就碳排放等重點氣候問題展開了持續(xù)、連貫的審計工作，形成了大量內容詳實、條理清晰的審計報告。梳理其發(fā)布的相關碳審計報告，不難發(fā)現，美國審計署不僅對各級政府的氣候戰(zhàn)略計劃、職能部門的碳減排專項政策進行事前、事中、事后審計，也對碳排放政策的預期目標進行評估審計，從而預測并及時發(fā)現有關政策和計劃存在的不足，提出行之有效的改進建議，使其達成更為理想的實現效果。

（二）英國

協同并進的碳審計主體網絡和統一健全的碳審計評估標準是英國碳審計發(fā)展的核心驅動力。作為國際低碳審計領域的先行者，英國已經發(fā)展并完善了以政府審計為主導、社會審計和內部審計協同合作的碳審計網絡，同時成立了專門負責碳審計問題的地方審計委員會，其豐富的碳審計主體催生了多樣化的審計職能。

除了完備有效的組織體制外，英國也建立了統一健全的碳審計規(guī)范。2008年，由英國環(huán)境、食品和鄉(xiāng)村事務部和英國碳信托聯合發(fā)起，英國標準協會（BSI）編制的《PAS 2050: 2008 商品和服務在生命周期內的溫室氣體排放評價規(guī)范》問世。該標準主要應用于產品和服務在整個生命周期中所產生的溫室氣體排放量的核算與評估，是國際首例針對產品碳足跡的核算標準，為各企業(yè)、組織等利益相關方的碳審計工作提供了清晰一致的參考指引。

三、我國碳審計發(fā)展的現狀以及制約因素

我國碳審計工作基本始于“十二五”時期（2011-2015年），和英國、美國等國家相比起步較晚。在政策層面，我國已出臺一系列環(huán)境法律法規(guī)和政策來完善碳審計標準，如《國家重點監(jiān)控企業(yè)自行監(jiān)測及信息公開辦法（試行）》、《環(huán)境信息依法披露制度改革方案》、《企業(yè)事業(yè)單位環(huán)境信息公開辦法》等政策鐘都提及要求企業(yè)披露包括資源消耗信息、污染物排放信息、環(huán)境管理信息等在內的碳信息。然而，從總體來看，我國仍缺乏詳細的碳審計法規(guī)制度，使得碳審計工作難以順利進行。

在市場層面，伴隨著制造業(yè)的轉型升級，企業(yè)越來越重視低碳發(fā)展，企業(yè)的碳排放信息披露趨勢不斷增加，上市公司自主披露覆蓋的行業(yè)范圍也不斷擴大。根據《中國上市公司碳排放榜》，2021年100家上市公司中有43家主動披露碳排放信息，其中，中國石化作為特大型石油石化企業(yè)集團，高度重視低碳發(fā)展，在碳排放統計、交易和減排多角度進行了專門規(guī)定，由董事會下轄審計委員會履行碳審計職能，不斷完善碳管理制度、碳管理系統和碳管理能力建設。但目前，大部分企業(yè)碳審計意識仍較為淡薄，許多上市公司不愿意披露碳會計信息，碳審計參與度不高。

總體而言，我國碳審計的發(fā)展主要受到相關法律法規(guī)仍不完善、碳審計組織體系尚未健全、碳審計數據可得性和可靠性較低、碳審計結果應用范圍狹窄等諸多因素制約。

（一）碳審計法律法規(guī)仍不完善

有法可依是開展審計工作的重要前提。然而，目前我國尚未形成系統性的碳審計法律法規(guī)體系，仍處于碳審計立法的初級階段。以碳審計在碳交易市場中的應用為例，2021年2月實施的《碳排放權交易管理辦法（試行）》僅覆蓋發(fā)電行業(yè)企業(yè)，更加普適的碳排放量監(jiān)測和鑒證制度仍存在較大空白?？傮w來看，我國現有的碳審計規(guī)范立法位階普遍不高，多為政府規(guī)章和規(guī)范性文件，《注冊會計師法》《審計法》等上位法中涉及到碳審計的實施條例也較為零散、籠統。相關法律法規(guī)的不完善，使得具體碳審計實踐缺乏統一化、強制化的流程規(guī)范和約束，大大削弱了碳審計報告的有效性和可比性。

（二）碳審計組織體系尚未健全

目前，我國碳審計工作基本由政府主導，只有少部分企業(yè)自愿進行內部審計或接受社會審計，實施碳審計主體的組織體制尚不健全。工信部數據顯示，截止2021年末，我國企業(yè)數量已達4842萬戶。如果僅僅靠政府審計的外部力量，不但難以覆蓋所有企業(yè)的碳審計業(yè)務需求，更會助長企業(yè)放棄自我監(jiān)督機制的不良風氣，弱化碳審計的整體效果，不利于我國碳審計工作的全方位展開。

（三）碳審計數據披露缺乏標準

碳排放數據涵蓋范圍廣，獲取途徑和核算方法多樣。然而，當前我國暫無統一的碳排放信息披露標準，導致碳審計證據質量較差，核算難度大幅提升。根據《2021中國上市公司碳信息透明度》研究報告，在聯交所、上交所和深交所上市的3661家企業(yè)中，僅有732家于2020年度ESG社會責任或可持續(xù)發(fā)展報告披露了氣候變化、碳信息相關內容，占比不足20%，且大部分披露主體均為高污染、高排放行業(yè)企業(yè)。這一情況表明我國上市公司對碳排放、碳管理和碳戰(zhàn)略等方面信息披露的整體積極性比較低，對碳審計工作的有序開展形成了掣肘。

（四）碳審計結果重視程度不足

對比美國審計署的案例，我國對碳審計報告價值的認識不足，加之強制措施的缺位，碳審計結果往往被輕視甚至忽視。例如，2017年6月，我國審計署發(fā)布的《18個省節(jié)能環(huán)保重點專項資金審計結果》雖然指出了節(jié)能環(huán)保專項資金申請管理使用、節(jié)能減排示范城市和循環(huán)化改造示范園區(qū)項目建設運行等方面存在的問題、處理意見和初步整改情況，但是卻允許有關地方自行向社會公告具體整改結果，暴露了其跟蹤審計監(jiān)督力度不夠的缺陷。碳審計工作未做細做實“把源頭、管中間、控結尾”的閉環(huán)式監(jiān)督職能，這與發(fā)揮碳審計作用、賦能“雙碳”目標實現的期望仍有很大差距。

四、完善我國碳審計的對策與建議

（一）持續(xù)優(yōu)化碳審計頂層設計

針對我國碳審計發(fā)展所面臨的種種制約因素，從國家層面加強統籌規(guī)劃并盡快優(yōu)化法律體系、理論體系的頂層設計是重中之重。在法律體系方面，要修訂與完善《審計法》《環(huán)境保護法》等相關法律法規(guī)，明確碳審計工作的范圍、組織實施方式、評價標準以及報告形式等相應細則，規(guī)定碳審計工作人員的權利和義務，保證其碳審計工作合法合規(guī)、公正客觀。

在理論體系方面，可根據GHG Protocol、ISO/TS 14072等國際標準和我國法律法規(guī)的要求，盡早制定統一的碳信息披露標準與碳審計管理應用指南，提升碳審計報告的社會公信力。

（二）建立健全碳審計組織體系

結合英國碳審計經驗和我國社會實際，建立健全“政府+行業(yè)+社會+企業(yè)”四位一體、相輔相成的碳審計組織體系勢在必行。首先，要充分發(fā)揮政府審計的主導作用，在宏觀層面強制執(zhí)行和指導碳審計工作，自上而下地提高行業(yè)、社會公眾和企業(yè)的碳審計意識。其次，由行業(yè)協會設立獨立運行的碳審計監(jiān)督機構，派出具備專業(yè)資質的碳審計人員對企業(yè)開展的碳審計業(yè)務進行監(jiān)督，如定期和不定期抽查等；與此同時，搭建碳排放信息公開披露綜合平臺，動態(tài)更新企業(yè)的實時碳排放情況，并對接政府環(huán)境部門出具環(huán)境影響評價，將社會公眾和企業(yè)納入碳減排和碳審計的外部監(jiān)督體系中。

（三）提高碳排放數據的可溯性

將區(qū)塊鏈技術應用于碳審計流程，能夠促成數據獲取、數據質量、審計風險等問題的改善。從碳審計數據的監(jiān)測與記錄角度看，區(qū)塊鏈系統有效確保了碳排放數據的真實性和不可篡改性，同時依托去中心化信任機制實現碳排放數據的全流程可追溯，為標準化碳審計證據的獨立獲取與安全存儲提供堅實的保障。從碳審計數據的核算和分析角度看，區(qū)塊鏈技術與云計算、大數據等審計技術的深度融合能夠將碳審計工作人員從龐雜、繁瑣的抽樣取證任務中解放出來，并有效克服傳統審計普遍存在的抽樣偏差問題，在提高碳審計效率、推進碳審計全覆蓋的同時極大降低碳審計風險。

（四）拓寬碳審計結果運用范圍

把碳審計結果的運用與傳統審計進行區(qū)分，有利于推進綠色低碳高質量發(fā)展。目前我國對碳審計結果的運用主要集中體現于財政專項資金的管理、使用和節(jié)能減排項目的實施效果等方面，可以聯系我國自身國情以及美國審計署的實踐亮點，就碳審計結果在碳排放制度的有效性、碳達峰碳中和行動推進情況、雙碳政策的科學合理性等關鍵領域的應用展開深入探索，進一步發(fā)揮碳審計在助力我國如期實現“雙碳”目標過程中的作用。

作者施懿宸系中財綠指首席顧問，胡雅琳系中央財經大學綠色金融國際研究院研究員，俞佳寧系中央財經大學綠色金融國際研究院科研助理