⊙記者郭成林○編輯孫放

日前，證監(jiān)會會計部召集普華永道、瑞華、立信、大華等八家會計師事務所專業(yè)技術人員，就非同一控制下企業(yè)合并后續(xù)會計處理、土地收儲收入確認等問題進行研究討論。針對近年來層出不窮的上市公司海外并購案例，以及城市更新改造中日漸頻繁的上市公司土地收儲，如何進行合理的會計處理，尚存在諸多復雜難明之處，業(yè)內爭論亦多。此次，監(jiān)管部門專門召集研討，對厘清難點、統(tǒng)一規(guī)范頗有意義。

應避免“人為調控”

從近一年來的實務情況看，A股上市公司海外并購頻繁，其中不乏大型并購，標的資產也是五花八門，隱藏地雷亦多，整合風險時有爆發(fā)。如，去年年底天業(yè)通聯(lián)對參股子公司意大利SELI公司計提1.27億元減值準備，SELI公司因無法支付到期債務，目前已申請破產。

同時，由于涉及股價走勢、審批程序等因素考量，收購后續(xù)會計處理往往存在“人為調控”動機。本次研討有益于厘清相關規(guī)則。如對于“非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司劃轉至另一全資子公司時，原合并時形成商譽的后續(xù)會計處理問題”。本次研討會上，絕大多數(shù)與會者均認為，根據(jù)企業(yè)會計準則對權益結合法的理念，在此過程中不會再有新的商譽產生，均應根據(jù)前次非同一控制下企業(yè)合并時的商譽金額確認。

研討會上，還就“非同一控制下企業(yè)合并取得的可辨認凈資產的后續(xù)價值調整問題”舉出案例討論：ABC公司指定全資子公司甲公司以9000萬美元，通過非同一控制下合并的方式，收購注冊在美國的乙公司100%股權。在收購日，ABC公司確認乙公司可辨認凈資產時，對乙公司可能需要繳納的300萬美元銷售稅按預計負債予以計提。但收購完成后，乙公司收到稅務機關文件，最終確認上述300萬美元無需支付。對此，乙公司個別財務報表和甲公司合并財務報表應如何進行會計處理？對此，絕大多數(shù)與會者認為：關鍵點在于購買日至稅務機關正式確認無需繳稅日之間，是否發(fā)生了新的事項。如果購買日后，由于出現(xiàn)了新的情況，公司管理層收集、提交了新的證據(jù)和信息才得以豁免繳稅義務，即使在12個月內，也不應屬于企業(yè)合并的計量期間調整，不應調整甲公司合并財務報表的商譽。反之，若無新事項發(fā)生，且關于是否需要繳納上述稅款的全部證據(jù)已在購買日前向稅務機關提交，后續(xù)并無新的補充證據(jù)和信息，則在甲公司合并財務報表中，該事項屬于購買日后12個月內的計量期間調整，應相應調整商譽，乙公司個別財務報表也應作為會計估計變更，調整當期損益。

根據(jù)實際情況綜合判斷

另一方面，近年來涉及上市公司搬遷、土地一級開發(fā)乃至圍海造地所產生的土地收儲案例日漸增多。其會計處理方式有時甚至會引起股價的劇烈波動。典型案例如珠江啤酒，公司去年11月宣布廣州總部因搬遷，原有17.38萬平方米土地被收儲，獲22.98億元補償。消息一出，公司股價出現(xiàn)一字漲停，并被緊急停牌。隨后，公司于12月初公告明確該筆補償?shù)臅嬏幚矸绞?，預計對2014年起各年度稅后損益影響都在數(shù)百萬元規(guī)模。隨著預期的明確，珠江啤酒當日高開低走，其后還曾一路探低。

本次研討會上，針對“土地收儲的收入確認問題”進行了研討分析，主要涉及上市公司自有土地被收儲后，公司擬參與“招、拍、掛”競拍，拍得土地后再用于商業(yè)開發(fā)的情況。

絕大多數(shù)與會者均表示，類似業(yè)務在實務中的安排較為多樣，會計處理應根據(jù)具體安排而定。應當結合公司與政府之間的合同約定、業(yè)務談判記錄、公司經營計劃、被收儲土地的地理位置、面積和后續(xù)“招、拍、掛”的土地是否一一對應、收儲收入的毛利是否合理、土地收儲成本的定價方式為固定定價還是利潤分成方式、參與“招、拍、掛”的競拍人的實際準入情況等方面進行綜合判斷。